Associazioni professionali e IRAP: ecco quando l’imposta non è dovuta
La Consulta chiarisce i confini dell’esenzione: conta come si lavora, non come ci si chiama La vicenda: un’associazione notarile chiede il rimborso dell’imposta Tutto nasce da un’istanza di rimborso presentata da un’associazione professionale costituita fra notai, che aveva versato l’IRAP per l’anno 2022 ritenendo di non doverla. La tesi dell’associazione era semplice: dal 2022 la legge di bilancio ha escluso dall’imposta le persone fisiche che esercitano arti e professioni, e l’attività notarile, per sua natura, resta sempre riferibile al singolo notaio anche quando questi opera all’interno di un’associazione. Di qui la richiesta di restituzione del tributo versato. L’Agenzia delle entrate non ha accolto l’istanza, e contro il silenzio-rifiuto l’associazione ha proposto ricorso davanti alla Corte di giustizia tributaria di primo grado di Firenze. Il giudice fiorentino si è trovato di fronte a un ostacolo normativo che riteneva insuperabile in via interpretativa: se è vero che la legge n. 234 del 2021 esclude dall’IRAP le persone fisiche, è altrettanto vero che il testo unico delle imposte sui redditi equipara, ai fini fiscali, le associazioni professionali senza personalità giuridica alle società semplici, che per definizione legislativa scontano sempre l’imposta, indipendentemente dalla sussistenza di una reale organizzazione autonoma. Applicando meccanicamente questo schema, il ricorso sarebbe dovuto essere respinto.no la componente predominante. Nonostante l’importanza economica e affettiva di questi beni, molte famiglie continuano ad adottare approcci tradizionali che, pur consolidati nel tempo, potrebbero non essere più adeguati alle esigenze di un contesto normativo e fiscale in continua evoluzione. Il giudice rimettente riteneva, infatti, che la normativa censurata, escludendo dall’IRAP le persone fisiche esercenti arti o professioni ma non le associazioni professionali, determinasse un’irragionevole disparità di trattamento tra il notaio che esercita individualmente la propria attività e quello che opera nell’ambito di un’associazione. Da qui la scelta di sollevare questione di legittimità costituzionale. Il principio affermato dalla Consulta: quando l’IRAP non è dovuta Con la sentenza n. 153 del 2026 la Corte costituzionale ha fissato un principio destinato a incidere in modo diretto sulla posizione fiscale di moltissimi studi associati: l’esclusione dall’IRAP prevista per le persone fisiche esercenti arti e professioni si applica anche alle associazioni professionali, quando l’attività che ne costituisce l’oggetto non è effettivamente svolta in forma associata dai singoli professionisti. In questi casi l’imposta, semplicemente, non è dovuta. Il ragionamento della Corte muove da un dato testuale. Il testo unico delle imposte sui redditi, nell’equiparare le associazioni professionali alle società semplici, richiede espressamente che la professione sia esercitata «in forma associata». Non basta, quindi, che esista sulla carta un’associazione professionale o uno studio associato: occorre che l’attività sia realmente svolta in comune. Sulla base di una lettura costituzionalmente orientata, conforme agli articoli 3, 53 e 41 della Costituzione, la Consulta ha stabilito che, quando l’attività professionale è svolta personalmente, individualmente e autonomamente dai singoli professionisti, essa resta riferibile alle persone fisiche che compongono l’associazione, e non al soggetto collettivo. È questo il cuore della decisione: l’IRAP non trova applicazione anche se l’associazione esaurisce la propria funzione a meri fini organizzativi o economici interni, quali la ripartizione delle spese e dei proventi, la locazione di un ufficio, l’acquisto di beni strumentali o la regolamentazione delle prestazioni del personale ausiliario. In altre parole, uno studio associato che si limiti a condividere costi e struttura, lasciando che ciascun professionista mantenga l’incarico e la responsabilità personale verso il cliente, resta fuori dal perimetro dell’imposta. L’imposta viene invece in rilievo soltanto quando si verifica una «spersonalizzazione» dell’attività professionale, tale da renderla direttamente ascrivibile all’associazione come soggetto autonomo e distinto dai singoli professionisti che ne fanno parte. È questo lo spartiacque tracciato dalla Corte tra le associazioni che scontano l’IRAP e quelle che ne restano escluse. Il quadro normativo di riferimento La questione ruota attorno al combinato disposto di due norme. L’art. 1, comma 8, della legge 30 dicembre 2021, n. 234 esclude dall’IRAP, a decorrere dal 2022, le persone fisiche esercenti attività commerciali, artistiche o professionali. L’art. 5, comma 3, lettera c), del d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 (testo unico delle imposte sui redditi) equipara alle società semplici le associazioni senza personalità giuridica costituite fra persone fisiche per l’esercizio in forma associata di arti e professioni, equiparazione richiamata anche dall’art. 3 del d.lgs. 15 dicembre 1997, n. 446, istitutivo dell’IRAP. Per le società e gli enti, l’art. 2, comma 1, ultimo periodo, del d.lgs. n. 446 del 1997 stabilisce che l’attività da essi esercitata costituisce comunque presupposto d’imposta, senza che occorra alcuna verifica sull’effettiva organizzazione. La giurisprudenza di legittimità, con le note sentenze delle sezioni unite civili del 2016, aveva esteso questo automatismo anche alle associazioni professionali equiparate alle società semplici. La Consulta, pur non travolgendo questa impostazione, ne ha ora ridimensionato la portata, subordinando l’automatismo alla prova dell’effettivo esercizio in forma associata dell’attività. L’onere della prova: spetta all’amministrazione finanziaria Un aspetto di rilievo pratico, evidenziato dalla sentenza, riguarda la ripartizione dell’onere probatorio. È l’amministrazione finanziaria, e non l’associazione professionale, a dover dimostrare l’esistenza del requisito dell’esercizio «in forma associata» della professione. Si tratta di un’inversione di prospettiva significativa rispetto alla prassi finora seguita: l’associazione professionale non deve provare l’assenza di un’autonoma organizzazione, ma è l’ufficio a dover dimostrare che l’attività è effettivamente svolta in comune, e non dai singoli professionisti a titolo personale. La Corte affronta anche l’ipotesi, tutt’altro che infrequente nella prassi degli studi professionali, in cui all’interno della stessa associazione convivano un’attività svolta individualmente dai singoli associati e un’attività effettivamente prodotta in forma associata. In questi casi non è assoggettato a IRAP il reddito di esclusiva derivazione del lavoro professionale svolto dai singoli associati, purché sia adeguatamente separato, nella contabilità e nella documentazione, da quello prodotto dalle attività espletate avvalendosi dell’organizzazione dell’associazione professionale. Il caso delle associazioni notarili Quanto alle associazioni notarili, oggetto specifico del giudizio, la Corte ha rilevato che esse, di regola, assumono un rilievo meramente interno, attinente alla distribuzione degli onorari, senza alcuna interferenza sull’attività notarile, che resta personale anche in ragione dei connotati di pubblica funzione che la caratterizzano, quali la terzietà, il controllo di legalità e la
Indagini bancarie senza autorizzazione: la Cassazione blinda le garanzie del contribuente
La Suprema Corte torna sul valore dell’autorizzazione agli accertamenti bancari e ne sancisce l’essenzialità ai fini della validità dell’atto impositivo, in un’ottica sempre più orientata al rispetto della Convenzione EDU Tutto ha origine da un accertamento fiscale relativo all’anno d’imposta 2009, con cui l’Amministrazione finanziaria, a seguito di indagini sui conti correnti di un contribuente, ha ricostruito un reddito non dichiarato di importo particolarmente rilevante, superiore ai settecentomila euro. L’accertamento traeva spunto da alcuni indicatori di anomalia: la mancata presentazione delle dichiarazioni dei redditi per un lungo arco temporale, nonostante il contribuente ricoprisse il ruolo di amministratore in due società operanti nel settore edile, e la sproporzione tra il reddito dichiarato e l’acquisto di un immobile finanziato con un cospicuo mutuo. Il contribuente ha impugnato l’atto, sostenendo che i versamenti contestati fossero in realtà restituzioni di finanziamenti erogati alle società amministrate, e lamentando al contempo la nullità dell’accertamento per la mancata allegazione dell’autorizzazione alle indagini bancarie, oltre che per un vizio di sottoscrizione dell’atto. Sia la Commissione tributaria provinciale sia quella regionale hanno respinto le doglianze, ritenendo, tra l’altro, tardiva la contestazione relativa alla sottoscrizione, perché sollevata solo con motivi aggiunti anziché nel ricorso introduttivo. Il contribuente ha quindi proposto ricorso per cassazione, articolato in due motivi. Il vizio di sottoscrizione e i limiti del processo tributario Con il primo motivo il ricorrente contestava il mancato accoglimento dell’eccezione di nullità dell’avviso per difetto di sottoscrizione da parte di un soggetto privo delle qualifiche dirigenziali richieste. La Corte ha respinto la censura, ribadendo un principio consolidato: nel processo tributario, che ha natura impugnatoria, l’oggetto del giudizio resta circoscritto ai motivi specificamente dedotti nel ricorso introduttivo. L’ampliamento tramite motivi aggiunti, disciplinato dall’art. 24 del d.lgs. n. 546 del 1992, è ammesso solo quando reso necessario dalla produzione di documenti prima sconosciuti. Poiché il vizio di sottoscrizione non era stato eccepito fin dal primo grado, la relativa doglianza è stata ritenuta ormai preclusa, in linea con l’orientamento già espresso dalla stessa Corte in precedenti pronunce. Le indagini bancarie oltre imprenditori e lavoratori autonomi Con il secondo motivo il ricorrente lamentava, tra l’altro, l’illegittimo ricorso alle indagini bancarie nei confronti di un soggetto che non rivestiva la qualità di imprenditore o lavoratore autonomo. Anche su questo punto la Cassazione ha confermato un principio già radicato: la presunzione legale di maggior reddito desumibile dai conti correnti, prevista dall’art. 32 del d.P.R. n. 600 del 1973, si applica alla generalità dei contribuenti, e non ai soli titolari di redditi d’impresa o di lavoro autonomo. La Corte ha peraltro ricordato che, a seguito di una nota pronuncia della Corte costituzionale del 2014, la presunzione collegata ai prelevamenti opera solo nei confronti di chi eserciti attività d’impresa, mentre quella relativa ai versamenti riguarda tutti i contribuenti, salva la possibilità di dimostrarne l’irrilevanza fiscale. Il cuore della decisione: l’autorizzazione mancante rende inutilizzabili i dati bancari Il punto realmente qualificante della pronuncia riguarda la seconda censura mossa dal contribuente, relativa alla mancata allegazione e produzione in giudizio del provvedimento che autorizza l’Amministrazione finanziaria a compiere le indagini bancarie. Qui la Corte accoglie il ricorso, sviluppando un percorso argomentativo che merita di essere seguito con attenzione. L’autorizzazione prevista dall’art. 32, comma 1, n. 7, del d.P.R. n. 600 del 1973 costituisce, per espressa previsione normativa, il presupposto di legittimità dell’accesso ai dati bancari del contribuente. Deve quindi preesistere all’esercizio del potere istruttorio ed essere resa conoscibile, in modo da consentire un controllo, anche successivo, sui limiti temporali e sostanziali entro cui l’indagine si è svolta. La Corte richiama, a sostegno di questa lettura rafforzata, una pronuncia della Corte Europea dei Diritti dell’Uomo dell’inizio del 2026, con cui i giudici di Strasburgo hanno riscontrato una violazione dell’art. 8 della Convenzione (diritto al rispetto della vita privata) nella disciplina interna relativa all’accesso ai dati bancari, censurando in particolare l’assenza di un controllo giurisdizionale effettivo sull’esercizio di questo potere e la tradizionale lettura che escludeva ogni obbligo di motivazione dell’autorizzazione. Alla luce di questo mutato quadro convenzionale, la Cassazione ha rivisitato in chiave evolutiva il proprio orientamento, affermando che l’autorizzazione, pur mantenendo natura di atto interno e preparatorio, costituisce il titolo dell’ingerenza nella sfera privata del contribuente e deve recare un contenuto minimo che ne renda verificabili esistenza, collocazione temporale, presupposti, oggetto e limiti. Ne discende una conseguenza pratica di grande rilievo: se, a fronte di una specifica contestazione del contribuente, l’autorizzazione non risulta allegata né comunque conoscibile nel suo contenuto essenziale, la documentazione bancaria acquisita diventa inutilizzabile, e l’avviso di accertamento è invalido nella parte in cui si fonda su tali dati. Nel caso specifico, poiché era incontestato che l’autorizzazione non fosse stata né allegata all’atto impositivo né prodotta nel corso del giudizio di merito, la Corte ha ritenuto che le risultanze bancarie non potessero trovare ingresso nel processo. La sentenza impugnata è stata pertanto cassata con rinvio, affinché il giudice del merito riesamini il quadro indiziario depurato dai dati bancari inutilizzabili, verificando se residui comunque un fondamento per la pretesa tributaria. Implicazioni pratiche Per i contribuenti sottoposti ad accertamenti bancari, la decisione — Cass., Sez. Trib., n. 23380/2026 — offre uno strumento difensivo di sicuro impatto: la richiesta di esibizione dell’autorizzazione alle indagini non è più un adempimento meramente formale, ma una verifica sostanziale la cui omissione può travolgere l’intero impianto probatorio dell’accertamento. Per i professionisti, ciò significa che, in sede di impugnazione di avvisi fondati su indagini bancarie, la contestazione della mancata allegazione o produzione del provvedimento autorizzatorio deve essere sollevata tempestivamente nel ricorso introduttivo, considerata la rigidità con cui la giurisprudenza tributaria tratta l’ampliamento successivo dei motivi di impugnazione. Per l’Amministrazione finanziaria, la pronuncia impone una maggiore cura nella conservazione e nella produzione documentale delle autorizzazioni, pena il rischio di veder vanificato l’esito di accertamenti anche complessi e di lunga istruttoria. Conclusioni La pronuncia si inserisce in un più ampio processo di adeguamento del diritto vivente interno agli standard di tutela della vita privata elaborati in sede europea, e segna un consolidamento delle garanzie procedimentali a favore del contribuente